A não Cumulatividade do IPI e o Direito ao Crédito

A Não Cumulatividade do IPI e o Direito ao Crédito

O Imposto Sobre Produtos Industrializados possui diversos marcos constitucionais que norteiam – e limitam – o legislador infraconstitucional em sua tarefa de elaboração das normas de regência do tributo. Dentre estes marcos destacamos – neste trabalho - a não cumulatividade do imposto, regida pelo art. 153 da Constituição Federal de 1988: Art. 153, § 3º, inciso II -  o IPI será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.

Este é o enunciado do conhecido Princípio da Não Cumulatividade.

O enunciado contempla um princípio, propriamente dito, na oração o IPI será não-cumulativo, e uma técnica tributária, na oração compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.

O princípio é a ordem emanada da constituição que determina que o imposto incidente em cada etapa do processo não pode ser acumulado, enquanto a técnica tributária, igualmente vinculante, determina o rito que deverá ser adotado para dar eficácia ao princípio.

Vê-se claramente que o Legislador Constituinte elegeu a técnica de opor imposto contra imposto para dar eficácia ao Princípio da Não-Cumulatividade.

A não cumulatividade é efetivada pelo sistema de crédito do imposto relativo a produtos entrados no estabelecimento do contribuinte, para ser abatido do que for devido pelos produtos dele saídos, num mesmo período. Funciona como uma conta corrente. De um lado (pelas entradas) registra-se como crédito o imposto incidente (e destacado) nas aquisições de insumos (no caso dos estabelecimentos industriais) e produtos acabados (no caso de estabelecimentos equiparados a industriais) e de outro lado (pelas saídas) registra-se como débito o imposto incidente (e destacado) na saída de produtos industrializados dos estabelecimentos contribuintes.

Da técnica utilizada resulta o que o constituinte almejava: ao fim e ao cabo, deverá restar como resultado que o IPI total recolhido seja igual ao resultado da aplicação da alíquota sobre o valor da última operação, vale dizer, a aquisição para o consumo, conforme demonstrado na tabela abaixo, onde vemos que o total do IPI recolhido foi 2.000, igual ao resultado da aplicação da alíquota de 10% sobre 20.000, valor da última operação.

	ETAPAS	VALOR AQUIS.	VALOR AGREG.	VALOR VENDA	MÉTODO DE CRÉDITO FISCAL
					IMPOSTO
					alíquota	calculado	deduzido	Recolhido
A	MADEIRA EM BRUTO	2.000	2.000	4.000	N/T	-	-	-
B	MADEIRA ENTALHADA	4.000	4.000	8.000	4%	320	-	320
C	MADEIRA COMPENSADA	8.000	4.000	12.000	4%	480	320	160
D	ARMÁRIOS EMBUTIDOS	12.000	8.000	20.000	10%	2.000	480	1.520
	VALORES FINAIS			20.000		2.800	800	2.000

Como vemos, o IPI incide, em cada etapa, sobre o valor total da operação e não sobre o valor agregado. A tese defendida por alguns de que o IPI deveria incidir sobre o valor agregado não encontra amparo na Constituição.

Registre-se que a expressão “...montante cobrado nas anteriores” não quer dizer que o imposto deva ter sido pago pelo contribuinte ou cobrado pelo fornecedor ou pelo sujeito ativo, mas, simplesmente, que o imposto deva ter incidido (destacado no documento de entrada).

Interpretando-se literalmente o dispositivo constitucional da não cumulatividade vemos – numa leitura superficial - que seria necessário que houvesse IPI na saída do produto, senão não teria sentido falar-se em compensação. Em outras palavras, o enunciado nos leva a pensar que o direito ao crédito está condicionado à existência de um débito na operação subsequente.

Essa interpretação justificava-se até a publicação das Medidas Provisórias nº 1.725/98, convertida na Lei nº 9.716, de 26/11/98 e nº 1.788/98, convertida na Lei nº 9.779, de 19/01/99, que autorizaram, respectivamente, em seus artigos 2º e 11, a manutenção do crédito do IPI incidente na aquisição de insumos aplicados na industrialização de produtos isentos ou tributados à alíquota zero.

Após a publicação das normas retrocitadas ficou pacificado o entendimento de que há direito ao crédito do IPI mesmo que na saída posterior não haja destaque do IPI em razão de isenção ou alíquota zero.

Note-se que não há - nem nunca houve – permissivo legal para o creditamento do IPI pago nas aquisições de insumos aplicados em produtos não tributados (NT na TIPI).

No tocante às entradas, a condição sine qua non para que o contribuinte possa creditar-se é que tenha havido incidência do imposto (destaque no documento de entrada) na entrada do insumo/produto. Não se incluem nessa regra apenas os créditos concedidos a título de incentivo fiscal.

Até junho de 2007, muitos contribuintes conseguiram junto ao Poder Judiciário o direito de creditar-se do IPI incidente nas aquisições de insumos desonerados do imposto em razão de imunidade, isenção ou alíquota zero.

O STF pacificou o assunto no julgamento dos RE 353657-5 (junho/2007), 370682-9 (junho/2007) e 566819 (setembro/2010). Restou pacificado nesses julgados que não há possibilidade de crédito do IPI nas aquisições de insumos desonerados do imposto, mesmo que seja devido o imposto na saída dos produtos deles resultantes.

Registre-se que a incidência (destaque no documento de entrada) do IPI é condição necessária para o direito ao crédito, porém, não suficiente. O direito ao crédito do IPI em uma operação de entrada está vinculado a uma posterior saída tributada – mesmo que eventualmente beneficiada com alíquota zero ou isenção - conforme se depreende da expressão compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.

A consequência dessa regra é que somente fazem jus ao crédito do IPI os insumos que forem aplicados em produtos que estejam no campo de incidência. Ao contrário, não fazem jus ao crédito os insumos aplicados em produtos não tributados (NT na TIPI), bem como, aqueles adquiridos para consumo ou para serem incorporados ao ativo permanente do estabelecimento produtor.

Em conclusão, podemos dizer que é possível haver crédito sem que haja um débito posterior, bem como, é possível haver um débito sem que tenha havido um crédito anterior, sem que isso venha a caracterizar ofensa ao Princípio da Não Cumulatividade.

É, aliás, por causa de interpretação equivocada do Princípio da Não Cumulatividade que alguns contribuintes, pessoas físicas e jurídicas, têm obtido sucesso junto ao STJ e STF em suas pretensões de não pagar o IPI nas importações, para uso próprio, de produtos industrializados no exterior, sob o argumento de ofensa ao Princípio da Não Cumulatividade, uma vez que não poderiam compensar o imposto pago na importação. 

O STF está reexaminando a matéria no julgamento do RE 723.651 – PR, sob relatoria do Min Marco Aurélio. O RE, que está em poder do Min Roberto Barroso em razão de pedido de vista, já conta com o voto do Min Relator, contrário à pretensão dos contribuintes. O fundamento do voto do Min Relator é de que não constitui ofensa ao Princípio da Não Cumulatividade a impossibilidade de compensar o IPI pago na importação de produtos do exterior para uso próprio.